Quelle comptabilité analytique pour l'État ?
La comptabilité analytique et plus largement le contrôle de gestion sont des approches obligatoires dans l'évaluation de la performance, de l'efficience et de l'efficacité des organisations [1]. A cet égard, les organismes publics ne peuvent et ne doivent pas se tenir à l'écart de ces techniques, et ce d'autant plus lorsque les ressources financières deviennent plus rares en période de crise que cela soit au niveau de l'État, comme des collectivités territoriales. L'enjeu n'est pas mince car il en va de l'optimisation de l'action publique et de sa relation aux résultats qualitatifs et quantitatifs incarnés par des indicateurs de performance. Le problème réside dans le choix adéquat des indicateurs et des valeurs cibles qui leur seront conférées afin d'objectiver les résultats retenus, mais également dans la capacité d'en disposer immédiatement (gestion des risques par les responsables opérationnels) ou a posteriori (économies réalisées, qualité du service améliorée) : donc de disposer d'une bonne mesure de l'action publique dans le cadre d'une gestion par résultat.
L'État, peut-il mettre en place une vraie comptabilité analytique ?
La LOLF (article 27), a fait émerger la notion d'une comptabilité d'analyse des coûts (CAC), qui n'est pas à proprement parler une véritable comptabilité analytique : en effet, il n'y a pas dans la CAC de mise en place d'unités d'œuvres (UO). Or celles-ci se définissent comme des critères permettant la répartition des charges indirectes sur les coûts directs des éléments analysés afin de déterminer le coût complet des prestations (publiques) délivrées. L'avantage de cette approche est de permettre un suivi en temps réel via la constitution de tableaux de bord, d'une aide dans le suivi pour les services de contrôle et d'audit interne, avec la possibilité d'extraction de la position de la prestation par rapport aux valeurs cibles des indicateurs, quasiment en temps réel, et donc au fil de l'eau. Cette approche est malheureusement, même avec l'entrée en vigueur de l'application Chorus au 1er janvier 2012, actuellement hors de portée. Elle nécessiterait la mise en place de fonctionnalités additionnelles qui ne seront pas disponibles dans la structure Chorus actuelle (coût direct total 1,1 milliard d'euros).
Concernant maintenant le contrôle externe (Cour des comptes, Parlement), dans la configuration actuelle de la CAC, les données doivent être extraites à partir de la comptabilité générale de l'État (en droit constatés) et permettre une bascule harmonisée avec la comptabilité budgétaire afin de conférer aux décideurs publics (Parlement, Gouvernement) la capacité de mesurer les économies et les objectifs réalisés [2] dans le cadre de la loi de finances de règlement. En conséquence, la CAC se présente comme une analyse a posteriori dans laquelle les ministères décrivent leurs coûts en les rapportant aux objectifs initialement fixés. Mais pour que ces données comptables soient pleinement pertinentes, il faut qu'elles soient comparables entre les ministères. Pour cela il faut disposer de périmètres clairs et d'unités de mesures harmonisées afin de pouvoir mesurer l'efficacité des programmes ministériels entre eux et de bien suivre les économies réalisées. Il convient donc de permettre une vraie comparabilité du coût des « fonctions supports » entre elles, ainsi que des « fonctions métiers » en les décomposant plus finement [3], et en tenant compte de l'élément perturbateur (comptablement) des effets de la fongibilité asymétrique.
Il faudrait par ailleurs autoriser la mise en place d'un système de « bonus/malus », afin de tirer les conséquences budgétaires d'une performance « excellente » ou au contraire « médiocre » des services, non seulement par rapport aux valeurs cibles fixées au sein des indicateurs de performance, mais également pour des prestations comparables dans les autres ministères, et en fonction d'indicateurs complémentaires de qualité (usagers).
Des éléments convergent cependant pour une prise en compte progressive de ces exigences, par l'intermédiaire du décret n°2011-775 du 28 juin 2011 relatif à l'audit interne de l'administration, complété par la circulaire n°5540/SG du 30 juin 2011 relative à sa mise en œuvre.
Désormais le CIAP (comité d'audit interne des programmes) jusqu'à présent chargé d'auditer la qualité des programmes au travers des indicateurs de performance est supprimé depuis septembre 2011 et remplacé par le CHAI (comité d'harmonisation de l'audit interne) chargé de mettre en place un « cadre de référence » de l'audit interne pour mieux maîtriser la gestion des risques des politiques publiques des ministères [4]. Cependant, si les processus de mesure sont harmonisés, quid des indicateurs ? Dans son ultime livraison de 2011, le CIAP mettait en exergue qu'entre 2006 et 2011, le nombre des indicateurs avait baissé de 1.400 à 1.000, tandis que le taux des indicateurs jugés satisfaisants s'établissait à seulement 46%, contre 28% d'acceptables et 26% d'insuffisants (dans le cadre des 7ème et 8ème cycles d'audit). Ces éléments sont en concordance avec ceux mis en avant par la MILOLF [5] (mission d'information relative à la mise en place de la LOLF). Le travail de fiabilisation des indicateurs est donc loin d'être encore achevé.
Conclusion
Pour être pleinement opérationnelle, la comptabilité d'analyse des coûts doit pouvoir le plus rapidement possible permettre une vraie comparabilité des coûts complets entre les « prestations » des différentes politiques publiques. Seule cette approche devrait permettre d'individualiser avec suffisamment de précision les économies à réaliser, tout en développant les meilleures pratiques. Dans le droit fil d'expériences étrangères comme l'expérience australienne, il est nécessaire de comparer les coûts des services pour des prestations similaires.
La distinction d'un « Meilleur de la classe » devrait permettre une saine émulation entre les services.
Pour que cela puisse fonctionner, il est nécessaire de développer autour des indicateurs et des valeurs cibles une véritable politique d'Open Data, permettant de rendre très accessible au public les performances réalisées et les économies dégagées.
A cette fin, la création d'une loi de résultat permettant de prendre acte de la réalisation des objectifs retenus, parallèlement à l'adoption de la loi de finances de règlement de l'année précédente (n-1), devrait permettre de tirer des conclusions pertinentes dans le cadre du débat budgétaire intervenant dans la loi de finances en n+1.
Ce décalage constaté de 2 ans pour une vraie gestion par résultat est possible dans la mesure où la comptabilité d'analyse des coûts n'intervient budgétairement qu'au niveau de la loi de finances de règlement. A terme, le basculement vers une vraie comptabilité analytique devrait permettre tout à la fois un renforcement du contrôle et de l'audit interne, permettre une correction en temps réel des écarts de trajectoire par les gestionnaire publics mais aussi de proposer une loi de résultat anticipée (n-1) au moment de la discussion budgétaire de la loi de l'exercice suivant (n).
Mais pour cela il faudra se doter des éléments nécessaires afin de basculer vers une comptabilité analytique harmonisée de plein exercice. Cela demandera que, contrairement à Chorus, les coûts ne dérapent pas et que les administrations s'investissent de manière positive, avec notamment -en ces temps de disette budgétaire- pour objectif la baisse des dépenses publiques.
[1] Rappelons au lecteur peu familier des arcanes de la gestion, que les indicateurs sont la déclinaison des objectifs retenus par les pouvoirs publics, c'est-à-dire les buts à atteindre en termes de politiques publiques. Les plus courants sont les indicateurs d'efficacité (mesure des résultats en fonction des objectifs retenus) et les indicateurs d'efficience (quantités produites en fonction des moyens utilisés).
[2] Sans pouvoir réellement peser sur répartition des crédits par l'intermédiaire d'un système de bonus malus qui serait à définir.
[3] |Voir en particulier, Cour des comptes, Résultats et gestion budgétaire de l'État, exercice 2011, p.267 et suiv.
[4] Celui-ci verra ses orientations déclinées dans chaque ministère au travers d'un CMAI (comité ministériel d'audit interne) et d'un bras opérationnel (MAI), mission d'audit interne créée à partir d'un service existant (audit, corps d'inspection) ou ex nihilo.
[5] Rapport d'information MILOF 2011 n°3644 http://www.assemblee-nationale.fr/1…, p.22, diminution des objectifs assignés de 627 à 424, et des indicateurs de 1284 à 894.
