Bouclier fiscal : il faut le conserver pour l'améliorer !
Attaqué de toutes parts, le bouclier fiscal tient bon grâce à l'obstination du gouvernement qui en fait un symbole de sa politique fiscale. Encore faut-il pour qu'il continue de produire ses effets sur le moyen terme que les bénéficiaires ne soient pas stigmatisés comme de mauvais contribuables, mais au contraire encouragés à investir davantage dans l'économie voire, pour ceux qui sont partis, à revenir.
Les données pour le retour des exilés fiscaux n'étant disponibles qu'à partir de l'année 2006, la mise en perspective des expatriations doit être réalisée à partir de la même année de référence. On constate alors qu'en dépit d'un fort décrochage dû sans doute à l'attentisme lié à l'élection présidentielle en 2007, les délocalisations fiscales baissent sur trois ans de 3% [1] tandis que les retours eux s'apprécient de 38% ! Il semble donc que le bouclier fiscal ait une incidence, en dépit de ses réformes successives : effet décélérateur sur les départs, effet accélérateur sur les arrivées. Pour le vérifier il faut également considérer la population des bénéficiaires. Celle-ci augmente progressivement à mesure que le dispositif est mieux compris et mieux employé malgré la complexité sans cesse croissante du système : les bénéficiaires étaient 14 426 en 2007 (pour un coût de 246 millions d'€ de restitutions), 15 446 en 2008 (selon les derniers chiffres définitifs pour un coût de 563 millions d'€), 16 350 en 2009 (pour 585 millions d'€). L'augmentation de la population bénéficiaire est donc de 13,3% en 3 ans.
De l'usage du bouclierL'engouement initialement projeté (235 000 bénéficiaires théoriques pour un coût de 810 millions d'€) n'a jamais été atteint à cause de la complexité du mécanisme du bouclier et des risques importants de redressement. Il faut d'ailleurs avoir à l'esprit que le dispositif a été inutilement compliqué par le travail diligent de l'administration fiscale. Avec pas moins de 33% de demandes rejetées en 2007 et 22,3% en 2008, l'usage du bouclier n'est pas d'un emploi aisé sauf aux deux bouts de la chaîne contributive : les contribuables les plus fortunés disposant de conseils pertinents et les très petits pour lesquels le calcul du bouclier peut se faire sur un coin de table.
Une tendance que le législateur n'encourage pas non plus : Auto-liquidation votée en 2008 avec auto-imputations différées, nouveaux correctifs introduits en 2009 par la loi de finances rectificative pour 2010 cherchant à « corriger » les insuffisances du bouclier afin de définir au plus juste le revenu réel net d'impôt des assujettis indépendamment de leur revenu fiscal de référence, jugé par trop favorable [2] etc., autant de modifications qui devraient militer pour la création d'un rescrit-bouclier fiscal afin de sécuriser l'ensemble du dispositif pour les contribuables de bonne foi.
Sécuriser le bouclier fiscal afin de renforcer ses effets attractifs
A la vérité, ce qui inhibe encore le système c'est l'intransigeance de l'administration fiscale sur le point de l'auto-évaluation faite par le contribuable de ses revenus nets et de ses charges fiscales indépendamment de la prise en considération ou non de sa bonne foi. C'est ce que confirme une réponse ministérielle à une récente question parlementaire. La réponse de principe faite par Eric Woerth au député Bernard Gérard [3] (UMP Nord) met en lumière le fond du problème. A la question « Si une erreur commise en toute bonne foi par un contribuable dans la valorisation de son immeuble, bonne foi qui a été reconnue par l'administration fiscale, peut être considérée comme une absence de déclaration régulière » au sens du bouclier fiscal justifiant du même coup un redressement et un refus de tout droit à restitution, le ministre du budget et des comptes publics répond clairement : « La circonstance que la bonne foi du contribuable ait été reconnue dans le cadre de la procédure de contrôle (…) ne fait pas obstacle à l'application de ces dispositions. » Cette position confirme d'ailleurs en l'espèce les craintes que nous formulions à cet égard dans un précédent article et renforcée par le système récent de l'auto-liquidation.
Or de deux choses l'une, soit la mauvaise foi du contribuable est établie et il est en effet logique de supprimer le bénéfice du bouclier au bénéficiaire indélicat, soit la bonne foi du contribuable est établie et dans cette hypothèse, il devrait être possible de redresser le contribuable sans lui retirer le bénéfice du bouclier fiscal. Afin de « sécuriser » le système, un mécanisme préventif de rescrit-bouclier fiscal devrait permettre au contribuable de soumettre pour évaluation le calcul des droits à restitution préalablement à la réclamation contentieuse elle-même, voire de façon anticipée et disjointe avant imputation dans le cadre de l'auto-liquidation.
Conclusion
L'évocation sans cesse brandie d'un « grand soir fiscal » qui verrait la suppression du bouclier fiscal conjointement à l'ISF a concrètement peu de chances de voir le jour dans un avenir proche [4]. Les commentateurs de tout poil seraient pourtant bien avisés de se garder de deux écueils :*
Le premier serait de trop stigmatiser les patrimoines les plus conséquents supérieurs à 15 millions d'€ et qui ont payé par ailleurs près de 1 milliard d'€ d'ISF en 2008. En effet, la cohérence de la politique fiscale française impose que l'on tienne la balance égale entre attractivité du territoire et lutte contre l'évasion fiscale. Or les professionnels du secteur de la gestion d'actifs offshore indiquent que les récentes mesures de lutte contre le secret bancaire ont rendu plus cher le recours aux dispositifs d'optimisation fiscale internationaux qui redeviennent attractifs précisément à partir d'un patrimoine liquide compris entre 10 et 15 millions d'€ [5]. La suppression du bouclier fiscal ou toute politique cherchant à crier « Haro sur les riches ! » pourraient donc avoir des effets exactement inverses de ceux recherchés : la préservation et le développement des assiettes fiscales.
Le second serait d'effectuer des rapprochements trop hasardeux entre les jurisprudences des juridictions constitutionnelles françaises et allemandes. Si la Cour constitutionnelle de Karlsruhe a semblé fluctuer dans sa jurisprudence concernant la limitation des prélèvements touchant le revenu et le patrimoine entre 1995 et 2006 [6] avec un apparent revirement (apparent puisque la première décision concernait avant tout l'imposition sur le patrimoine et la seconde sur le revenu), on relèvera que d'une part l'imposition sur la fortune a été supprimée en Allemagne dès 1997 excluant par principe toute situation de taxation à caractère confiscatoire sur le patrimoine, et que d'autre part, il existe une différence fondamentale entre le contentieux constitutionnel allemand et le contentieux constitutionnel français, le second étant susceptible de dégager des principes à valeur constitutionnelle de façon plus aisée que le premier et surtout de façon beaucoup plus stable [7].
[1] Passage de 846 départs (données consolidées par rapport au rapport Marini de mars 2009 qui les évaluait à 843) en 2006 à 821 départs en 2008, l'année 2007 montrant un fort décrochage à 719 départs seulement. Pour les retours, on assiste à une augmentation importante passant de 226 personnes en 2006 à 246 en 2007 et à 312 en 2008, ce qui montre encore une fois l'attentisme des candidats au retour en 2007.
[2] Désormais, devront être réintégrés au sein du bouclier fiscal les abattements sur dividendes qui seront d'ailleurs baissés de 10% tous les ans afin d'éviter tout arbitrage entre l'intégration des dividendes au sein du revenu global soumis à l'IR ou au prélèvement forfaitaire libératoire (31,1% CSG et CRDS incluses). Il faudra par ailleurs réintégrer au revenu les moins-values sur cessions de valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés constatées les années antérieures à celle de la réalisation des revenus et imputés sur les plus-values imposables de l'année (mais rien pour celles observées « en cours d'années »). Par ailleurs on assiste à une exclusion des déficits des années antérieures. Seuls les déficits catégoriels constatés l'année de réalisation des revenus peuvent venir en diminution des revenus dans le calcul du bouclier. Seule bonne nouvelle, la décision rendue en matière de placements multi-supports (majoritairement en euros et en unités de compte), CE, 13 janvier 2010 n°321416, annulant partiellement le BOI 13 A-1-08 contenant l'instruction fiscale du 13 août 2008.
[3] Question n° 58 409 publiée au J.O. le 15/09/2009 p.8671, réponse publiée au J.O. le 08/12/2009 p.11691. Voir à l'adresse suivante : htpp ://questions.assemblee-nationale.fr/q13/13-58409QE.htm.
[4] Les pistes de réformes envisagées sont pour le moment la fusion de l'IR et de la CSG, projets qui malheureusement ont toutes les chances de ne pas déboucher sur une « proportionnalisation » de l'IR mais au contraire sur une « progressivisation » de la CSG au moyen de sa conjugalisation (intégration d'une part de quotient familial donc de progressivité au sein de la cotisation afin de reporter la charge fiscale de cet impôt aujourd'hui payé par tous les contribuables, sur les foyers fiscaux les plus aisés « à raison de leur capacité contributive »). Dans cette perspective, l'usage du bouclier fiscal sera particulièrement apprécié afin précisément de ne pas trop porter atteinte au pacte fiscal. Voir, notamment le rapport de Michel Godet et Evelyne Sullerot, La famille, une affaire publique, CAE, 2006, p.190-194
[5] On renverra pour les développements les plus récents à Myret Zaki, Le secret bancaire est mort, vive l'évasion fiscale !, Editions Favre, Lausanne, Suisse, mai 2010, à paraître.
[6] Le premier arrêt pris sous la présidence du juge Paul Kirchhof, le 22 juin 1995 avait donné raison à un contribuable, jugeant illégale son imposition à plus de 50% à raison de son imposition sur le patrimoine (l'ISF existait alors en Allemagne). Le second en date du 18 janvier 2006 a confirmé la décision de la Cour de cassation allemande du 11 août 1999 tendant à considérer qu'il n'existait pas de limitation générale et obligatoire à plus de 50% de l'imposition directe sur les revenus du contribuable en vertu de l'article 14 de la Loi fondamentale allemande relatif au droit de propriété.
[7] Pour mémoire, jusqu'à l'introduction par la révision constitutionnelle du 23 juillet 2008 et l'introduction de la question prioritaire de constitutionnalité, le contentieux constitutionnel français était objectif (c'est-à-dire à portée générale), mais également abstrait et préalable à la promulgation de la loi par voie d'action (saisine de 60 députés ou 60 sénateurs, ou sur l'initiative du Président de la République, du Sénat ou de l'Assemblée nationale). Un dispositif particulièrement propice lorsqu'il est largement utilisé à dégager des principes à valeur constitutionnelle. Au contraire le contentieux allemand est majoritairement subjectif, c'est-à-dire à portée limitée, concret, initié par voie d'exception dans le cadre d'un procès particulier, la décision ne valant que pour l'espèce considérée et donc moins susceptible de déboucher sur le dégagement d'un principe à valeur constitutionnelle faisant unilatéralement jurisprudence.
